مفاهیم نظری گزارشگری مالی (فصل دوم – بخش دوم)
تیر ۲۷, ۱۴۰۰
مفاهیم نظری گزارشگری مالی (فصل سوم – بخش دوم)
تیر ۲۷, ۱۴۰۰
فصل سوم: عناصر صورتهای مالی
1 – 3 . صورتهای مالی، اثرات مالی معاملات و سایر رویدادها را از طریق طبقه‌بندی کلی آنها برحسب خصوصیات اقتصادی‌شان نمایش می‌دهد. این طبقات کلی، عناصر صورتهای مالی نام گرفته‌اند. ارائـه این عناصر در ترازنامه و صورت سود و زیان، متضمن تقسیم آنها به طبقات فرعی است. به‌طور مثال داراییها و بدهیها را می‌توان برحسب ماهیت یا کارکرد آنها در فعالیت تجاری طبقه‌بندی کرد تا ارائـه اطلاعات به‌گونه‌ای صورت گیرد که برای اهداف تصمیم‌گیری استفاده‌کنندگان حائز حداکثر فایده باشد.
2 – 3 . عناصر صورتهای مالی عبارتند از :
ـ دارایی
ـ بدهی
ـ حقوق صاحبان سرمایه
ـ درآمد
ـ هزینه
ـ آورده صاحبان سرمایه
ـ ستانده صاحبان سرمایه
3 – 3 . این فصل آن گروه از ویژگیهای اساسی را که هریک از عناصر باید دارا باشند مشخص می‌کند. هرقلمی که در یکی از تعاریف عناصر صورتهای مالی نگنجد نبایستی در صورتهای مالی منعکس شود. این امر بدان معنا نیست که چون یک قلم در یکی از تعاریف عناصر صورتهای مالی می‌گنجد، پس در صورتهای مالی مورد شناخت قرار خواهد گرفت. برای شناخت یک قلم در صورتهـای مالی، آن قلم بایستی معیارهای شناخت را که در فصل چهارم مطرح می‌شود دارا باشد. مضافاً ، خصوصیاتی که یک قلم را به یک عنصر صورتهای مالی تبدیل می‌کند یا به یک عنصر شناسایی شده در صورتهای مالی تبدیل می‌کند لزوماً آنهایی نیست که مبنای اندازه‌گیری این اقلام را تشکیل می‌دهد.
به طور مثال همان‌طور که بعداً اشاره خواهد شد تعریف یک دارایی بر مفهوم
” منافع اقتصادی آتی“ استوار است اما این بدان معنا نیست که مبلغ دفتری داراییها لزوماً بایستی منعکس‌کننده اندازه‌گیری منافع اقتصادی مستتر در دارایی باشد، هرچند مورد اخیر سقف مبلغ دفتری دارایی را تعیین می‌کند. اندازه‌گیری داراییها و بدهیها در فصل پنجم مطرح می‌شود.
4 – 3 . وجود همه عناصر صورتهای مالی برجریان منافع اقتصادی به درون واحد تجاری یا به خارج از آن بستگی دارد. رابطه متقابل بین عناصر صورتهای مالی منجر به این امر می‌شود که شناخت یک قلم، مثلاً یک دارایی، به‌طور خودکار مستلزم شناخت عنصری دیگر مثلاً یک درآمد، یک بدهی یا یک کاهش در دارایی دیگر باشد. این رابطه متقابل در این واقعیت منعکس است که صورتهای مالی ارائـه‌کننده جنبه‌های گوناگون اثر رویدادهای مختلف گذشته بر واحد تجاری برمبنایی یکنواخت می‌باشد.
داراییها و بدهیها
داراییها
تعریف دارایی:
5 – 3 . همان‌طور که در فصل اول بیان شد هدف صورتهای مالی ارائـه اطلاعات در مورد وضعیت مالی، عملکرد مالی و انعطاف‌پذیری مالی واحد تجاری است. گزارش وضعیت مالی یک واحد تجاری مستلزم ارائـه شرحی از حاکمیت آن واحد بر منابع اقتصادی و ادعاهای موجود برآن منابع در یک مقطع زمانی خاص است. برای اینکه یک قلم، دارایی واحد تجاری باشد، احتمال ارائـه منافع اقتصادی توسط آن کفایت نمی‌کند، بلکه علاوه‌برآن، آن منافع باید به درون واحد تجاری جریان یابد و واحد تجاری باید درنتیجه یک رویداد گذشته آنها را به کنترل خود درآورده باشد. بدین ترتیب دارایی به‌شرح مندرج در صفحه بعد تعریف می‌شود:
دارایی عبارت است از حقوق نسبت به منافع اقتصادی آتی یا سایر راههای دستیابی مشروع به آن منافع که درنتیجه‌معاملات یا سایر رویدادهای گذشته به کنترل واحد تجاری درآمده است.
حقوق و سایر راههای دستیابی مشروع
6 – 3 . اشاره‌ای که در تعریف داراییها به ” حقوق “ و ”سایر راههای دستیابی مشروع“ شده است نشان می‌دهد که آنچه تشکیل دهنده یک دارایی است خود مال نیست، بلکه ” حقوق‌حاصل از مالکیت“ یا ”سایر حقوق تصرف مال و استفاده از آن“ است. به این دلیل چند نفر ممکن است در یک مال شریک باشند و سهم هریک، دارایی (یا بدهی) شریک مربوط باشد.
7 – 3 . دستیابی به منافع اقتصادی به طرق مختلف ممکن می‌گردد. این امر در اغلب اوقات از طریق مالکیت قانونی میسر است. مالکیت قانونی، دستیابی به منافع اقتصادی آتی متعددی را ازجمله توان استفاده از کالاها در تولید سایر کالاها یا در ارائـه خدمات و توان فروش یا معاوضه کالاها یا توان بهره گرفتن از ارزش آنها از طریق توثیق آنها برای استقراض یا به‌اجاره دادن آنها میسر می‌سازد.
8 – 3 . گاه ممکن است بدون مالکیت قانونی دستیابی مشابهی به منافع اقتصادی حاصل شود، به‌طور مثال زمانی که ساختمانی اجاره به شرط تملیک شده است. در بعضی از این گونه موارد، تعهدات مالی، فرصت سود یا خطر ضرر به‌ندرت متفاوت از حالت مالکیت قانونی دارایی است.
9 – 3 . سایر انواع حقوق قانونی که دستیابی به منافع اقتصادی را میسر می‌سازد عبارت است از حقوق بر ذمه سایر اشخاص که آنها را ملزم به انجام پرداخت یا ارائـه خدمات نماید یا حق استفاده از یک اختراع یا علامت تجاری.
10 – 3 . در موارد نادر یک دارایی ممکن است درغیاب حقوق قانونی وجود داشته باشد. به طور مثال می‌توان به اختراعی که به ثبت نرسیده است اشاره کرد.
منافع اقتصادی آتی
11 – 3 . اگرچه در مفهوم کلی، منافع اقتصادی به توان مصرف و استفاده از منابع محدود یعنی کالا و خدمات اطلاق می‌شود، در چارچوب فعالیت تجاری آن را می‌توان درجریان نقدی آتی متبلور دانست. بدین‌لحاظ ، منافع اقتصادی آتی یک دارایی عبارت از توان بالقوه آن جهت کمک مستقیم یا غیرمستقیم به جریان وجوه نقد به واحد تجاری می‌باشد. این توان ممکن است در اشکال گوناگون از قبیل توان استفاده در تولید یا ارائـه خدمات، توان فروش یا معاوضه کالاها یا توان استفاده از ارزش آنها برای استقراض یا اجاره دادن، توانایی تبدیل به وجه نقد و یا توانایی کاهش جریان خروجی وجه نقد (مثل کاهش هزینه تولید از طریق کاربرد یک فرایند تولید جایگزینی) تجلی یابد.
12 – 3 . وجه نقد دستیابی به منافع اقتصادی را فراهم می‌کند زیرا منجر به حاکمیت بر منابع به‌طور کلی می‌شود. برخی داراییها به‌طور مستقیم با دریافت وجه نقد آتی مرتبط است. این مطلب در مورد بدهکاران، موجودی مواد و کالا و سایر اقلام قابل فروش صدق می‌کند. پیش‌پرداختها منافع اقتصادی آتی فراهم می‌آورند زیرا منعکس‌کننده حق الزام دیگری به تحویل کالا یا انجام خدمات است یا در تسویه یک بدهی بکار گرفته می‌شود.
13 – 3 . برخی داراییها (عمدتاً داراییهای ثابت مشهود)، دستیابی به منافع اقتصادی را که صرفاً به‌طور غیرمستقیم با ایجاد جریانهای نقدی مرتبط است فراهم می‌آورد. به‌طور مثال ساختمان یک کارخانه، محلی برای تولید کالاست که اگر واحد تجاری مالک آن نباشد، باید برای استفاده از آن اجاره بپردازد. تنها با فروش کالای تولید شده و دریافت وجه آن از مشتری، منافع اقتصادی حاصل از استفاده از ساختمان کارخانه برحسب جریان نقدی تحقق می‌یابد.
14 – 3 . میان انجام مخارج و ایجاد دارایی رابطه نزدیکی وجود دارد، اما این دو ممکن است لازم و ملزوم یکدیگر نباشند. بنابراین هرگاه واحد تجاری متحمل مخارجی شود، این مخارج ممکن است شواهدی مبنی‌بر جستجو جهت منافع اقتصادی آتی به دست دهد، لیکن دلیل قاطعی برای تحصیل یک قلم که با تعریف دارایی مطابقت کند، نمی‌باشد. به همین ترتیب، عدم وجود مخارج مربوط، مانع این امر نیست که یک قلم با تعریف دارایی تطبیق نکند و لذا انعکاس آن در ترازنامه مطرح نگردد. به‌طور مثال، اقلامی که به واحد تجاری اهدا می‌شود، ممکن است با تعریف دارایی مطابقت کند.
کنترل توسط واحد تجاری
15 – 3 . تعریف دارایی مستلزم این امر است که دستیابی به منافع اقتصادی آتی تحت کنترل واحد تجاری باشد. کنترل به معنای توان به دست آوردن منافع اقتصادی و توانایی محدود کردن دستیابی دیگران به آن منافع است. در بسیاری حالات، واحد تجاری کنترل خود را از طریق محدود کردن کامل دستیابی دیگران اعمال می‌کند تا اینکه تمام منافع نصیب خودش شود. به‌طور مثال، واحد تجاری معمولاً تمایل به استفاده انحصاری از توان خدماتی تأسیسات و ماشین‌آلات دارد. در مواردی دیگر، واحد تجاری ممکن است کنترل خود را از طریق معاوضه منافع اقتصادی آتی در قبال پرداخت دیگران اعمال نماید، مثلاً در مواردی که واحد تجاری بخشی از ماشین‌آلات خود را به دیگری اجاره می‌دهد. در مواردی که دستیابی به منافع اقتصادی برای همگان به‌طور مساوی میسر است، مثلاً در مورد تأسیسات عمومی زیربنایی همچون جاده‌ها، هیچ یک از افراد به خاطر دستیابی به منافع اقتصادی، صاحب دارایی نمی‌باشد.
16 – 3 . در برخی حالات واحد تجاری قادر به فروش یک قلم، مثلاً به دلیل توثیق نزد بانک جهت استقراض، نمی‌باشد. مشروط به اینکه واحد تجاری قادر به دستیابی به منافع اقتصادی آن قلم به طرق دیگر مثلاً از طریق کاربرد آن در فعالیت تجاری باشد، قلم مربوط،
در تعریف دارایی می‌گنجد.
معاملات یا سایر رویدادهای گذشته
17 – 3 . تعریف دارایی مستلزم این امر است که دستیابی به منافع اقتصادی آتی باید ناشی از معاملات یا سایر رویدادهای گذشته باشد. این بخش از تعریف به وضوح بیان می‌کند که تنها دستیابی واحد تجاری به منافع اقتصادی آتی قبل از تاریخ ترازنامه، در مفهوم دارایی منظور شده است. گرچه معمولاً معاملات منجر به دارایی می‌شود، در برخی موارد رویدادی غیر از معامله ممکن است منجر به دارایی شود. به‌طور مثال، دولت ممکن است به عنوان بخشی از برنامه تشویقی برای رشد اقتصادی در یک ناحیه، اموالی را در اختیار واحد تجاری قرار دهد.
مخاطره
18 – 3 . تعریف دارایی مستلزم قطعی بودن منافع اقتصادی آتی نیست، بلکه همواره میزانی از ابهام در این مورد که آیا منافع اقتصادی آتی مورد انتظار حاصل خواهد گردید یا خیر، وجود دارد. ماهیت این مخاطره با نوع دارایی تغییر می‌کند. دارایی عینی ممکن است در یک آتش سوزی یا حادثه دیگر از بین برود و بدهکار ممکن است توان پرداخت بدهی خود به واحد تجاری را ازدست بدهد. حتی می‌توان گفت درارتباط با وجه نقد نیز میزانی از مخاطره وجود دارد. مثلاً ارزش وجه نقد به خاطر تورم کاهش می‌یابد. معهذا در برخی موارد، ابهام حاکم بر دستیابی به منافع چنان زیاد است که دارایی شناسایی نمی‌شود. مسئله شناخت در فصل چهارم مطرح می‌شود.
بدهیها
تعریف بدهی
19 – 3 . بدهی عبارت از تعهد انتقال منافع اقتصادی توسط واحد تجاری ناشی از معاملات یا سایر رویدادهای گذشته است.
20 – 3 . بسیاری از بدهیها، تعهدات قراردادی جهت انتقال مبالغ مشخص وجه نقد می‌باشد.
این امر عموماً در مورد بستانکاران تجاری و تسهیلات مالی دریافتی صدق می‌کند. تعهد پرداخت در قبال کالاها و خدمات دریافت شده که صورتحساب آنها هنوز صادر نشده است معمولاً به عنوان ” ذخایر پرداختنی “ توصیف می‌شود. سایر بدهیها، تعهداتی است مبنی‌بر انتقال منافع اقتصادی از طریق ارائه خدمات مثل پیش‌دریافتها یا تعهداتی است مبنی‌بر تعمیر کالاهایی که دارای ضمانت می‌باشد.
21 – 3 . هرگاه مبلغ بدهی یا زمان تسویه آن یا هویت شخصی که واحد تجاری در قبال آن متعهد است از ابهام قابل ملاحظه‌ای برخوردار باشد، معمول آن است که مبلغ براوردی آن بدهی به عنوان ذخیره در حسابها گزارش شود. از سوی دیگر ویژگی اساسی یک بدهی وجود تعهد در قبال یک یا چند شخص حقیقی یا حقوقی مستقل از شخصیت حقوقی واحد تجاری می‌باشد. بنابراین، به طور مثال، مبالغی که به‌منظور حفاظت واحد تجاری در مقابل زیانهایی که هنوز اتفاق نیفتاده است، کنار گذاشته می‌شود، بدهی تلقی نمی‌گردد.
22 – 3 . تعهداتی که انتظار نمی‌رود منجر به انتقال منافع اقتصادی شود (از قبیل تضمین بدهی واحد تجاری دیگر با این فرض که انتظار رود این واحد تجاری همچنان قادر به پرداخت بدهیهایش باشد) نیز بدهی تلقی می‌شود لیکن در صورتهای مالی مورد شناسایی قرار نمی‌گیرد.
23 – 3 . بدهیهایی که در مورد مبالغ آنها ابهام قابل ملاحظه‌ای وجود دارد و تعهدات عمده‌ای که انتظار نمی‌رود منجر به انتقال منافع اقتصادی شود، به جای شناسایی در صورتهای مالی در یادداشتهای توضیحی توصیف می‌شود. این‌گونه بدهیها اغلب تحت عنوان ” بدهیهای احتمالی“ مورد اشاره قرار می‌گیرد.
تعهدات
24 – 3 . تعریف بدهی مستلزم وجود تعهدی مبنی‌بر انتقال منافع اقتصادی است. بیشتر بدهیها ناشی از تعهدات قانونی است. تعهد قانونی شرط کافی برای وجود بدهی است چرا که ذینفع می‌تواند بر خروج منافع اقتصادی جهت تسویه تعهد اصرار ورزد.
25 – 3 . معهذا، تعهد قانونی شرط لازم برای وجود بدهی نیست. به‌طور مثال یک واحد تجاری ممکن است به‌خاطر ضمانت کالای فروش رفته دارای بدهی باشد. گرچه یک چنین بدهی تا زمانی که ذینفع تقاضای پرداخت آن را ننموده است به معنای قانونی آن ایجاد نمی‌شود. ملاحظات تجاری از قبیل عرف و علاقه به حفظ روابط تجاری یا رفتار منصفانه نیز می‌تواند جایگزین تعهدات قانونی شود. به‌طور مثال، در برخی شرایط یک واحد تجاری ممکن است هیچ چاره‌ای جز استرداد بهای کالاهایی که انتظار مشتریان را برآورد نمی‌کند نداشته باشد هرچند الزام قانونی برای این کار وجود ندارد.